Una distinción que pasan frecuentemente por alto los contadores y economistas que se desempeñan en el área de la gestión tributaria, al desconocer la estructura jurídica de los elementos del tributo, es la que existe entre el hecho imponible y el objeto imponible.
El objeto imponible es la manifestación de capacidad económica sobre la cual recae el tributo, es decir, es un elemento de la realidad (renta, patrimonio, consumo) que extrae el legislador para apoyarse en la estructuración del hecho gravable, en otras palabras, para configurar los supuestos de hecho que dan origen a la obligación tributaria. Entonces, al final de cuentas podríamos definir el hecho gravable como la pormenorización, matización o circunstanciación del objeto imponible.
La importancia de delimitar figuras tan teóricas y abstractas es que, el objeto imponible a diferencia del hecho imponible no crea obligaciones tributarias. Asumir que con el simple objeto imponible surjan obligaciones tributarias, se estaría permitiendo que con la sola existencia de un fenómeno de la realidad económica naciera una imposición sin la intervención de la ley, es decir, las obligaciones tributarias tendrían su fundamento en la naturaleza de las cosas y no en la voluntad del legislador como manifestación del principio democrático, que a su vez se deriva de la reserva legal en materia tributaria.
El objeto imponible al ser punto de apoyo para hecho imponible suele estar recogido en los supuestos de hecho (específicamente en el elemento material), pero no siempre es así, pudiendo el objeto quedar fuera de la definición normativa. Por ejemplo, en el IVA, pese al objeto del tributo ser el consumo, en muchos supuestos de hecho el sujeto pasivo no es consumidor sino el vendedor.
Veamos un ejemplo: En el orden jurídico colombiano en el Art. 32 de la Ley 14 de 1938 señala que: “El impuesto de Industria y Comercio recaerá, en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicio…". Hasta aquí, podemos observar la manifestación del aspecto material del hecho imponible que coincide con el objeto imponible, ya que son fenómenos económicos reales que el legislador está utilizando para determinar las circunstancias en la cuales se producen efectos jurídico tributarios. La norma sigue "… que se ejerzan o realice en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, por personas naturales, jurídicas o por sociedades de hecho, ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, como establecimientos de comercio.” Aquí podemos ver que el legislador configuró el resto de elementos propios que conforman un hecho generador.
Cabe dejar claro, para concluir, que para entender la carencia de generación de obligaciones que supone objeto imponible, debe comprenderse que es una institución jurídica muy ligada el aspecto material del elemento objetivo del hecho gravable, aquel que, la doctrina predica que no basta por sí solo para que se produzca el nacimiento de la obligación, sino que se debe integrar con los demás elementos del tributo.
Ante la carencia de rigorismo en la jurisprudencia interna sobre los elementos de hecho gravable, se abre una gran posibilidad, sin precedentes, para solicitar una excepción de inconstitucionalidad frente a la falta de suficiencia del elemento objeto del hecho generador; y en el mismo sentido, también se abre una gran posibilidad desde la elusión tributaria para manipular la interpretación frente a la falta de suficiencia del hecho gravable.
Actualización 2018: Ya que recibí algunos mensajes pidiéndome más claridad en el tema, voy a proceder a explicarlo en términos más simples.
Cabe aclarar que esta es una definición dogmática, al menos, no en muchos sistemas tributarios se hace alguna distinción sobre estos términos.
Para contextualizar y quitándole un poco los tecnicismos al artículo, existen básicamente 5 elementos de cualquier sistema tributario: hecho generador, causación, territorio, cuantía y sujetos.
El hecho generador siempre responde al "¿qué?" acciones dan lugar a la imposición del tributo o, lo que es lo mismo, al nacimiento de la obligación tributaria. Pero estos hechos son acciones que tienen que ser definidas explícitamente por el legislador, porque el legislador no se puede inventar arbitrariamente esos hechos económicos, sino que tiene que extraer manifestaciones de capacidad económica de la realidad, ya que los impuestos tienen que gravar a los que tienen "plata" o dinero. ¿Usted comó se da cuenta, generalmente, que alguien tiene capacidad económica?, por su vehículo, por el lugar donde vive, por el lugar donde veranea, por el lugar donde compra sus víveres, por como se viste, por el lugar donde estudian los hijos, entre muchas otras cosas; pues el Estado por medio del legislador también observa lo mismo, entonces, el consumo, la propiedad, tener ingresos o tener patrimonio son acciones en la vida real que indican que alguien tiene "dinero". Todas estas manifestaciones de capacidad económica es lo que se llama objeto imponible. Entonces, el legislador empieza adaptando esas acciones económicas a los impuestos: en el IVA, es el consumo; en la renta, los ingresos; en el patrimonio, (activos - pasivos), y; la propiedad, en el predial (es un impuesto que grava la propiedad de inmuebles en Colombia). El resultado de ese proceso de adaptación legislativa es lo que se denomina hecho generador. Pero en su labor de adaptación, muchas veces el legislador deforma el objeto imponible principal del impuesto y termina anexando otro tipo de manifestaciones de capacidad económica artificiales. Por ejemplo, el objeto imponible del IVA por naturaleza es el consumo, pero si se consulta el Art. 421 del Estatuto Tributario colombiano se descubrirá el legislador a que situaciones hizo extensivo el termino venta, para significar que se entiende como un consumo que genera IVA.
“Artículo 421. HECHOS QUE SE CONSIDERAN VENTA Para los efectos del presente libro, se consideran ventas:
a) Todos los actos que impliquen la transferencia del dominio a título gratuito u oneroso de bienes corporales muebles e inmuebles, y de los activos intangibles descritos en el literal b) del artículo 420, independientemente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes, sea que se realicen a nombre propio, por cuenta de terceros a nombre propio, o por cuenta y a nombre de terceros; b) Los retiros de bienes corporales muebles e inmuebles hechos por el responsable para su uso o para formar parte de los activos fijos de la empresa; c) Las incorporaciones de bienes corporales muebles a inmuebles, o a servicios no gravados, así como la transformación de bienes gravados en bienes no gravados, cuando tales bienes hayan sido creados, construidos, fabricados, elaborados, procesados, por quien efectúa la incorporación o transformación.”
Como podemos ver la donación de activos móviles (inventarios) se entiende como un consumo y estaría gravada con IVA, te preguntarás, ¿por qué?, no tiene sentido ¿verdad?; pero así está estructurado el hecho generador, así que quien done un bien, así realmente no parezca una venta, debe cobrar un IVA a quien reciba como donatario. Es por esta razón por la cual, por ejemplo, las empresas de telefonía móvil cuando ofrecen un plan de telefonía celular en donde el valor del equipo es 0 pesos, suelen cobrar un IVA así el equipo no tenga ningún valor comercial aparentemente. Lo anterior tiene su justificación, porque si la venta estaría gravada con IVA y la donación no, pues todo el mundo donaría para escaparse del hecho generador y no cobrar ni recaudar IVA, y posteriormente negociarían el pago por otros medios; es decir, hacer una simulación.
Cabe aclarar y es muy importante para tener mayor precisión en los conceptos que, el objeto imponible generalmente coincide con el hecho generador que el legislador toma para efecto de impuestos, pero el legislador en ejercicio de sus poderes puede adicionarlo, limitarlo, extenderlo, entre otros. Esto último, es lo que hace muy compleja, pero al mismo tiempo muy interesante la tributación, porque es lo que permite legalmente planear sus alternativas para optimizar los impuestos.
Espero haya sido más claro en esta ocasión.
Escrito por:
Luis Felipe Zuluaga Monares
Abogado Tributarista
E-mail: luisfelipe@lfz.com.co
La importancia de delimitar figuras tan teóricas y abstractas es que, el objeto imponible a diferencia del hecho imponible no crea obligaciones tributarias. Asumir que con el simple objeto imponible surjan obligaciones tributarias, se estaría permitiendo que con la sola existencia de un fenómeno de la realidad económica naciera una imposición sin la intervención de la ley, es decir, las obligaciones tributarias tendrían su fundamento en la naturaleza de las cosas y no en la voluntad del legislador como manifestación del principio democrático, que a su vez se deriva de la reserva legal en materia tributaria.
El objeto imponible al ser punto de apoyo para hecho imponible suele estar recogido en los supuestos de hecho (específicamente en el elemento material), pero no siempre es así, pudiendo el objeto quedar fuera de la definición normativa. Por ejemplo, en el IVA, pese al objeto del tributo ser el consumo, en muchos supuestos de hecho el sujeto pasivo no es consumidor sino el vendedor.
Veamos un ejemplo: En el orden jurídico colombiano en el Art. 32 de la Ley 14 de 1938 señala que: “El impuesto de Industria y Comercio recaerá, en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicio…". Hasta aquí, podemos observar la manifestación del aspecto material del hecho imponible que coincide con el objeto imponible, ya que son fenómenos económicos reales que el legislador está utilizando para determinar las circunstancias en la cuales se producen efectos jurídico tributarios. La norma sigue "… que se ejerzan o realice en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, por personas naturales, jurídicas o por sociedades de hecho, ya sea que se cumplan en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, como establecimientos de comercio.” Aquí podemos ver que el legislador configuró el resto de elementos propios que conforman un hecho generador.
Cabe dejar claro, para concluir, que para entender la carencia de generación de obligaciones que supone objeto imponible, debe comprenderse que es una institución jurídica muy ligada el aspecto material del elemento objetivo del hecho gravable, aquel que, la doctrina predica que no basta por sí solo para que se produzca el nacimiento de la obligación, sino que se debe integrar con los demás elementos del tributo.
Ante la carencia de rigorismo en la jurisprudencia interna sobre los elementos de hecho gravable, se abre una gran posibilidad, sin precedentes, para solicitar una excepción de inconstitucionalidad frente a la falta de suficiencia del elemento objeto del hecho generador; y en el mismo sentido, también se abre una gran posibilidad desde la elusión tributaria para manipular la interpretación frente a la falta de suficiencia del hecho gravable.
Actualización 2018: Ya que recibí algunos mensajes pidiéndome más claridad en el tema, voy a proceder a explicarlo en términos más simples.
Cabe aclarar que esta es una definición dogmática, al menos, no en muchos sistemas tributarios se hace alguna distinción sobre estos términos.
Para contextualizar y quitándole un poco los tecnicismos al artículo, existen básicamente 5 elementos de cualquier sistema tributario: hecho generador, causación, territorio, cuantía y sujetos.
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El hecho generador siempre responde al "¿qué?" acciones dan lugar a la imposición del tributo o, lo que es lo mismo, al nacimiento de la obligación tributaria. Pero estos hechos son acciones que tienen que ser definidas explícitamente por el legislador, porque el legislador no se puede inventar arbitrariamente esos hechos económicos, sino que tiene que extraer manifestaciones de capacidad económica de la realidad, ya que los impuestos tienen que gravar a los que tienen "plata" o dinero. ¿Usted comó se da cuenta, generalmente, que alguien tiene capacidad económica?, por su vehículo, por el lugar donde vive, por el lugar donde veranea, por el lugar donde compra sus víveres, por como se viste, por el lugar donde estudian los hijos, entre muchas otras cosas; pues el Estado por medio del legislador también observa lo mismo, entonces, el consumo, la propiedad, tener ingresos o tener patrimonio son acciones en la vida real que indican que alguien tiene "dinero". Todas estas manifestaciones de capacidad económica es lo que se llama objeto imponible. Entonces, el legislador empieza adaptando esas acciones económicas a los impuestos: en el IVA, es el consumo; en la renta, los ingresos; en el patrimonio, (activos - pasivos), y; la propiedad, en el predial (es un impuesto que grava la propiedad de inmuebles en Colombia). El resultado de ese proceso de adaptación legislativa es lo que se denomina hecho generador. Pero en su labor de adaptación, muchas veces el legislador deforma el objeto imponible principal del impuesto y termina anexando otro tipo de manifestaciones de capacidad económica artificiales. Por ejemplo, el objeto imponible del IVA por naturaleza es el consumo, pero si se consulta el Art. 421 del Estatuto Tributario colombiano se descubrirá el legislador a que situaciones hizo extensivo el termino venta, para significar que se entiende como un consumo que genera IVA.
“Artículo 421. HECHOS QUE SE CONSIDERAN VENTA Para los efectos del presente libro, se consideran ventas:
a) Todos los actos que impliquen la transferencia del dominio a título gratuito u oneroso de bienes corporales muebles e inmuebles, y de los activos intangibles descritos en el literal b) del artículo 420, independientemente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes, sea que se realicen a nombre propio, por cuenta de terceros a nombre propio, o por cuenta y a nombre de terceros; b) Los retiros de bienes corporales muebles e inmuebles hechos por el responsable para su uso o para formar parte de los activos fijos de la empresa; c) Las incorporaciones de bienes corporales muebles a inmuebles, o a servicios no gravados, así como la transformación de bienes gravados en bienes no gravados, cuando tales bienes hayan sido creados, construidos, fabricados, elaborados, procesados, por quien efectúa la incorporación o transformación.”
Como podemos ver la donación de activos móviles (inventarios) se entiende como un consumo y estaría gravada con IVA, te preguntarás, ¿por qué?, no tiene sentido ¿verdad?; pero así está estructurado el hecho generador, así que quien done un bien, así realmente no parezca una venta, debe cobrar un IVA a quien reciba como donatario. Es por esta razón por la cual, por ejemplo, las empresas de telefonía móvil cuando ofrecen un plan de telefonía celular en donde el valor del equipo es 0 pesos, suelen cobrar un IVA así el equipo no tenga ningún valor comercial aparentemente. Lo anterior tiene su justificación, porque si la venta estaría gravada con IVA y la donación no, pues todo el mundo donaría para escaparse del hecho generador y no cobrar ni recaudar IVA, y posteriormente negociarían el pago por otros medios; es decir, hacer una simulación.
Cabe aclarar y es muy importante para tener mayor precisión en los conceptos que, el objeto imponible generalmente coincide con el hecho generador que el legislador toma para efecto de impuestos, pero el legislador en ejercicio de sus poderes puede adicionarlo, limitarlo, extenderlo, entre otros. Esto último, es lo que hace muy compleja, pero al mismo tiempo muy interesante la tributación, porque es lo que permite legalmente planear sus alternativas para optimizar los impuestos.
Espero haya sido más claro en esta ocasión.
Escrito por:
Luis Felipe Zuluaga Monares
Abogado Tributarista
E-mail: luisfelipe@lfz.com.co